در مورد حسابداری بین الملل تعاریف متعددی وجود دارد. ویریچ و همکاران شرحی روشن و مفید درباره ی این تعریف ها ارائه کرده اند و در این میان،بر ۳ مفهوم اشاره دارند:
حسابداری برای واحدهای فرعی شرکتها
حسابداری بین المللی تطبیقی
حسابداری جهانی
که حسابداری جهانی بیشترین فضا را به خود تخصیص می دهد و هدف حسابداری جهانی این است که مجموعه ای کامل از اصول حسابداری بین المللی، استاندارد شود. در ادبیات حسابداری در این مورد که عبارت حسابداری بین المللی به اصول حسابداری تطبیقی اطلاق می شود یک توافق نظر کلی وجود دارد. سیستم حسابداری بین المللی عبارت خواهد بود: به مجموعه ای از همه اصول، روش ها و استانداردهای همه کشورها. مفهوم حسابداری واحدهای فرعی شرکتها در خارج، از نظر گستره ، قدیمی ترین و محدودترین تعریفها را دارد.در اجرای این روش، حسابداری بین المللی به یک فرایند تلفیق حسابهای شرکت مادر و شعبه ها منجر و ارز خارجی به پول رایج کشور تبدیل می شود.
تبدیل صورتهای مالی عملیات در کشورهای خارجی
برای تبدیل صورتهای مالی مربوط به عملیات شرکتهای فرعی فعال در کشورهای خارجی استانداردهای مختلفی توسط مجامع حرفه ای برخی کشورها تدوبن شده است . یکی از مهمترین مباحث بیان شده در این استانداردها ، چگونگی گزارش عملیات شرکتهای فرعی خارج از کشور در صورتهای مالی تلفیقی و تبدیل پول رایج در آن کشورها به پول ملی شرکت اصلی می باشد بنابراین نرخ تبدیل ارز و نوسانات آن عامل مهمی در این فرآیند است
عوامل تعیین کننده نرخ تبدیل بین پولهای رایج در کشور های مختلف
نرخ های اسمی سود تضمین شده (بهره) در کشورهای مختلف که خود متاثر از نرخ تورم مورد انتظار است.
نسبت قیمت های نسبی سبد کالا و خدمات در دو کشور معین که از تقسیم قیمت های این کشورها بر یکدیگر بدست می آید.
لازم به ذکر اینکه: ثابت نبودن نرخ تورم و قدرت خرید در کشورهای مختلف موجب نوسان نرخ تبدیل ارز و در نهایت منتج به ایجاد مبالغ معتنابهی سود و زیان ناشی از تسعیر ارز می شود.
رویکردهای تبدیل صورتهای مالی شرکتهای فرعی فعال در کشورهای خارجی
رویکرد اول: کانون توجه پول رایج در کشور متبوع شرکت اصلی است و فرض بر این است که عملیات شرکت فرعی خارجی بر اساس این پول ثبت و گزارش می شود . به بیان دیگر دارایی ها ، بدهی ها ، درآمد فروش و هزینه ها بر مبنای پول رایج در کشور شرکت اصلی گزارش می گردد.
رویکرد دوم: فرض بر این است که عملیات شرکت فرعی بر مبنای پول رایج در کشور خارجی رخ داده و تاثیری بر پول رایج در کشور متبوع شرکت اصلی نداشته است. بنابراین دارایی ها ، بدهی ها ، درآمد فروش و هزینه ها بر اساس پول خارجی اندازه گیری اما از لحاظ مقاصد گزارشگری به پول کشور متبوع شرکت اصلی تبدیل می شود.نتیجه حاصله از رویکرد دوم :تغییرات نرخ ارز تاثیری بر عملیات یا گردش وجه نقد ندارد مگر اینکه دارایی های خالص شرکت فرعی مورد مبادله قرار گیرد. بنابراین ، مادام که دارایی های خالص مبادله نشده است اثر تغییر نرخ تبدیل ارز در صورت سود و زیان گزارش نمی شود.
گزارش معاملات ارزی به واحد پول عملیاتی :
معامله ارزی معامله‌ای است که بهای آن بر حسب ارز تعیین می‌شود یا مستلزم تسویه به ارز است. نمونه‌هایی از معاملات ارزی به شرح زیر است:
خرید یا فروش کالاها و خدماتی که بهای آن بر حسب ارز تعیین می‌شود،
دریافت یا پرداخت تسهیلات ارزی،
معاملات مربوط به تحصیل یا فروش داراییها.
روش عمل (ثبت و افشاء)
۱- در زمان شناخت اولیه :
معامله ارزی در زمان شناخت اولیه باید به واحد پول عملیاتی و بر اساس نرخ ارز در تاریخ معامله ثبت شود.
۲- گزارشگری پس از شناخت اولیه :
در پایان هر دوره گزارشگری:
اقلام پولی ارزی باید به نرخ ارز در تاریخ ترازنامه تسعیر شود،
اقلام غیر پولی که به بهای تمام شده ارزی اندازه‌گیری شده است باید به نرخ ارز در تاریخ معامله تسعیر شود، و
اقلام غیر پولی که به ارزش منصفانه بر حسب ارز اندازه‌گیری شده است باید به نرخ ارز در تاریخ تعیین ارزش منصفانه تسعیر شود.
۳- شناخت تفاوتهای تسعیر:
تفاوتهای ناشی از تسویه یا تسعیر اقلام پولی ارزی واحد تجاری به نرخهایی متفاوت با نرخهای مورد استفاده در شناخت اولیه این اقلام یا در تسعیر این اقلام در صورتهای مالی دوره قبل، باید به عنوان درآمد یا هزینه دوره وقوع شناسایی شود.
تفاوتهای تسعیر بدهیهای ارزی مربوط به داراییهای واجد شرایط، به شرط رعایت معیارهای مربوط به احتساب مخارج مالی در بهای تمام شده داراییها طبق استاندارد حسابداری شماره ۱۳ با عنوان ”مخارج تأمین مالی“، باید به بهای تمام شده آن دارایی منظور شود
عوامل ایجاد کننده تفاوت ها در حسابداری بین المللی :
تقسیم بندی بین بخش خصوصی و ارگان های دولتی در فرایند سیاست گذاری حسابداری و تدوین استانداردهای مربوط و همچنین تشریک مساعی حرفه حسابداری در این فرایند
سیستم حقوقی هر کشور که گزارشگری مالی بر آن مبتنی است.
تفاوتهای فوق حسابداری در کشورهای مختلف دو مدل گزارشگری مالی توسعه و تکامل یافته در کشورهای صنعتی جهان بوجود آورده است :
مدل انگلیسی – آمریکایی :
این گروه بندی شامل: انگلستان،ولز،اسکاتلند،ایرلند،بسیاری از کشورهای مشترک المنافع انگلیس و ایالات متحده آمریکا و کانادا و استرالیا میباشد. در مدل یک حرفه حسابداری قدرتمندی را در برمی گیرد و تا حدی نقش دولت را محدود می کند.اهمیت زیادی برای بورس اوراق بهادار و جذب سرمایه قائل است و بر ارائه مطلوب صورتهای مالی حسابرسی شده تاکید دارد. منظور از ارائه مطلوب صورتهای مالی نیز اعمال قضاوت حرفه ای به نحوی است که صورتهای مالی را ابزاری مفید برای تصمیم گیری های سرمایه گذاری بسازد. انگلستان و کشورهای مشترک المنافع: ریشه حسابداری در انگلستان بسیار عمیق است قدیمی ترین جوامع حرفه ای حسابداری در اواسط قرن نوزدهم در این کشور تأسیس شده است.زیربنای حسابداری انگلستان شامل قوانین مختلف شرکتهاست.که از سال ۱۸۴۴ میلادی شروع و تا سال ۱۹۸۹ ادامه داشته است. قبل از سال ۱۹۸۱ ، قوانین شرکتها غالبا افشای اطلاعات مالی را مورد تاکید قرار داده است.اما در قوانینی که از سال ۱۹۸۱ شروع شده ، قوانین قبلی شرکتها با یکدیگر تلفیق و علاوه بر آن ، رهنمودهای اتحادیه اروپایی نیز لحاظ شده اند . حرفه حسابداری در انگلستان متشکل از ۶ سازمان اصلی است.
اولین سازمان تدوین کننده استاندارد در سال ۱۹۷۰ میلادی تحت عنوان کمیته راهبردی استانداردهای حسابداری تشکیل شد، استانداردهای تدوین یافته در این کمیته در صورتی قابلیت اجرا می یافت که توسط شش سازمان ذکر شده در بالا به تصویب می رسید . آمریکا: اگرچه سازمانهای حرفه ای حسابداری آمریکا به قدمت سازمانهای همتای خود در انگلستان نمی باشد اما تاثیر زیادی و نفوذ قابل ملاحظه ای بر تکامل تدریجی حسابداری در نقاط مختلف دنیا داشته اند. در آمریکا برای اولین بار مبانی نظری قابل قبولی برای حسابداری تدوین شد که توسط برخی از کشورهای دیگری که از مدل انگلیسی – آمریکایی پیروی می کنند و همچنین کمیته استانداردهای بین المللی حسابداری پذیرفته شد. کانادا: در سال ۱۹۷۳ دوگروه با اهمیت با عناوین کمیته استانداردهای حسابرسی وکمیته تحقیقات حسابداری سازماندهی شد .پیشنهادها ورهنمودهای این کمیته در نشریات انجمن حسابداران خبره کانادا انتشار میابد.تصویب استانداردها نیز مستلزم رأی مثبت ۲/۳ اعضاء میباشد استرالیا: وضعیت تدوین استانداردهای حسابداری در کشور استرالیا نسبتاً پیچیده است.
اگرچه تا حدود زیادی بر قوانین شرکتهای انگلستان اتکاء می شود اما ایالات مختلف این کشور نیز قوانین خاص خود را دارند. در این قوانین بیشتر بر افشای اطلاعات تاکید می شود و قواعد اندازه گیری در کانون توجه قرار ندارد. سال ۱۹۶۶ میلادی سازمانی مشترک با عنوان بنیاد تحقیقات حسابداری استرالیا ایجاد گردید این بنیاد مسئولیت تهیه پیش نویس وتدوین استانداردهای حسابداری را عهده دار است. سال ۱۹۹۱ سازمانهای مختلف تدوین استاندارد ادغام و هیات استانداردهای حسابداری استرالیا تشکیل گردید. اما رویکرد جدید در این کشور ، بر ایجاد سازمان سیاستگذاری حسابداری نظیرFASB در آمریکا و با استقلال بیشتر تاکید دارد. سایر کشورها : دو کشور نسبتا کوچک یعنی زلاندنو و هلند نیز از لحاظ توسعه حسابداری جالب توجه می باشند. اگرچه کشور هلند بر قاره اروپا تعلق دارد اما از لحاظ حسابداری تا حدود زیادی از مدل انگلیسی – آمریکایی پیروی می کند. جامعه حسابداری این کشور در گزارشگری بر مبنای ارزشهای جاری نیز پیشگام بوده است. در کشور زلاندنو سیاستگذاری حسابداری وتدوین استانداردهای مربوطه در حیطه مسئولیت بخش خصوصی است.در سال ۱۹۹۱ تاسیس هیات استانداردهای حسابداری پیشنهادوتصویب شد واین کشور نیز از مدل حسابداری انگلیسی – آمریکایی تبعیت می کند.
مدل اروپایی :
کشور هایی که از مدل اروپایی حسابداری تبعیت می کنند نوعاً کشورهای اروپای غربی نظیر فرانسه و آلمان میباشند،اگرچه ژاپن نیز از همین مدل حسابداری پیروی می کند.کشور های شرق اروپا (بلوک شوروی سابق) در این بخش مورد بررسی قرار نمی گیرند. نقش جامعه حرفه ای حسابداری نسبتا ضعیف است.نفوذ دولت بر قواعد حسابداری بسیار و تاکید اصلی بر هدف وصول مالیات و حفظ منافع اعتباردهندگان و سایر طلبکاران است . نتیجه بکارگیری این مدل ، با اهمیت شدن تأمین مالی از طریق بانکهای عمده به جای سرمایه از طریق بورس اوراق بهادار بوده است . هدف گزارشگری مالی در مدل اروپایی صرفاً رعایت قوانین و مقررات مصوب و ارائه صورتهای مالی منطبق با آن می باشد ولی در مدل آمریکایی – انگلیسی در ارائه مطلوب صورتهای مالی ، محتوای اقتصادی اطلاعات مورد تاکید است فرانسه : یک سیستم یکنواخت حسابداری شامل یک رشته سرفصل ملی حساب ، بیان و توصیف اصطلاحات فنی و شرح حسابهای بدهکار و بستانکار قانون تجارت و قوانین مالیاتی این کشور نفوذ و تاثیر با اهمیتی بر حسابداری و گزارشگری مالی دارد.
جامعه حرفه ای نسبتاً کوچک وضعیفی در این کشور وجود دارد و بیشترین تاثیر برحسابداری از ناحیه دولت مرکزی واتحادیه اروپایی است. آلمان : در آلمان تامین مالی از طریق بانکها بوده و سیاستگذاری و تدوین استانداردهای حسابداری در آلمان ضعیف و یا مرسوم نمی باشد. در آلمان فعالیتهای حرفه ای حسابداری ، بیشتر با وظیفه حسابرسی مرتبط است. اما در آلمان در سال ۱۹۶۵ قانون شرکتهای سهامی به سمت رویکرد انگلیسی- آمریکایی متمایل شد و افشای بیشتر اطلاعات و همچنین میزان محدودی از تلفیق را در شرکتهای سهامی بزرگ خواستار گردید. اما کماکان حسابداری آن کشور بر مدل اروپایی مبتنی است. اما علایمی دال بر تمایل به سمت مدل انگلیسی و آمریکایی دیده می شود. در سال ۱۹۸۵ میلادی ، از طریق قانون جامع حسابداری ، رهنمودهای اتحادیه اروپایی نیز در سیستم حسابداری آلمان ملحوظ گردید. ژاپن : کشور ژاپن ، مثال خاصی از مدل اروپایی است. اقتصاد ژاپن تحت تسلط غیر رسمی گروه مقتدری از واحدهای انتفاعی صنعتی بزرگ قرار داشته است.در درون این اقتصاد مبتنی بر مدل رقابت چند گانه ، حرفه حسابداری ژاپن نقش بسیار کم رنگی را ایفا کرده است. اما دولت این کشور نقش زیادی را در عرصه حسابداری داشته است. اولین قوانین حسابداری در ژاپن اواخر قرن نوزدهم بوده از مدل حسابداری فرانسه و آلمان اقتباس گردیده است. در حسابداری ژاپن ، به جای تاکید بر صورت سود و زیان ، ترازنامه کانون توجه است که خود مبین اهمیت بیشتری است که به حمایت از اعتبار دهندگان در مقایسه با ارائه اطلاعات بر سرمایه گذاران داده شده است. تامین مالی از طریق استقراض از سیستم بانکی ژاپن اهمیت بیشتری را نسبت به تامین مالی از طریق عرضه سهام دارد.
یکنواخت کردن استانداردهای حسابداری در سطح بین المللی :
یکنواختی عبارت است از :هماهنگی یا شباهت میان مجموعه های مختلف استانداردهای ملی حسابداری و روش ها و شکل گزارشگری مالی. یکی از دلایل تمایل به یکنواخت کردن استانداردهای حسابداری بالا رفتن اهمیت شرکتهای چند ملیتی است. دلایل تمایل به یکنواخت کردن استانداردهای حسابداری عبارت اند از:
افزایش اهمیت شرکت های چند ملیتی: در صورت یکنواختی استانداردها و روش های حسابداری به کار گرفته شده توسط قسمت های مختلف و شرکت های اقماری ،تهیه صورت های مالی ترکیبی و تلفیقی آسان تر خواهد شد.
بسیاری از موسسات حسابرسی ،شعب مختلفی در دنیا دارند و هر چه یکنواختی استانداردها و روش های حسابداری بیشتر باشد،انجام وظیفه حسابرسی آسان تر خواهد شد.
بالاخره،تامین مالی فراسوی مرزهای ملی افزایش یافته است و اوراق بهادار کشور های مختلف در بورس های عمده جهان مورد مبادله قرار میگیرد. به طور خلاصه یکنواختی استانداردها وروش های حسابداری،هماهنگی و کارایی را افزایش می دهد.
کمیته بین المللی استانداردهای حسابداری (IASC): International Accounting Standards Committee
این کمیته در سال ۱۹۷۳ م با شرکت ده کشوراسترالیا،کانادا،فرانسه،آلمان،ژاپن، مکزیک،هلند،انگلستان،ایرلند و آمریکا تشکیل شد.در حال حاضر متجاوز از ۱۰۰ سازمان حرفه ای حسابداری از ۷۰ کشور جهان در این کمیته عضویت دارند.اما لازم به ذکر است که هیچ کشوری اختیار تدوین استاندارد های ملی حسابداری خود را به این کمیته واگذار نکرده است. این کمیته نقش با اهمیتی را در یکنواخت کردن استانداردهای حسابداری در جهان ایفا می کند و در دهه های اخیر کوشش کرده است تعداد روش های پذیرفته شده حسابداری را به منظور ارتقای قابلیت مقایسه کاهش دهد. از سال ۱۹۹۰ کمیته بین المللی استانداردهای حسابداری همراه با هیاتهای تدوین استاندارد ۴ کشور استرالیا ، کانادا ، انگلستان وآمریکا همکاری نزدیکی را برای افزایش سطح یکنواختی استانداردها شروع کردند.
فدراسیون بین المللی حسابداری (IFAC): International Federation of Accountants
این فدراسیون در سال ۱۹۷۷ م تشکیل شد . از لحاظ هدف ها نقش مکمل را نسبت به کمیته بین المللی حسابداری دارد.اعضای این فدراسیون نیز سازمان های حرفه ای حسابداری کشورهای مختلف جهان می باشند. استانداردهای منتشره توسط فدراسیون نیز ،همانند استاندارهای کمیته بین المللی استانداردهای حسابداری از لحاظ کشور های مختلف لازم الاجرا نیست.
هیئت استاندارد های حسابداری مالی (FASB):Financial Accounting Standard Board
گسترش دامنه انتقادهای مطرح شده پیرامون عملکرد هیئت اصول حسابداری، موجب شد تا این هیئت در اواخر سال ۱۹۷۳ میلادی به‌طور رسمی منحل شود و هیئت استانداردهای حسابداری مالی جایگزین آن گردد. هیئت استانداردهای حسابداری مالی نهاد مستقلی در بخش خصوصی است که از سال ۱۹۷۳ میلادی تاکنون، عهده‌دار مسئولیت تدوین اصول و ضوابط حاکم بر حسابداری و گزارشگری مالی بوده است. ساختار این هیئت از جهات مختلفی، متفاوت از مراجع پیشین تدوین اصول و ضوابط حسابداری است؛ زیرا, برخلاف هیئت اصول حسابداری که از ۱۸ تا ۲۱ عضو نیمه‌وقت تشکیل شده بود، هیئت استانداردهای حسابداری مالی دارای ۷ عضو تمام وقت است؛ به‌علاوه, اگرچه هیئت اصول حسابداری و کمیته رویه‌های حسابداری به انجمن حسابداران رسمی ایالات متحد آمریکا وابسته بودند، اما هیئت استانداردهای حسابداری مالی مرجعی است که به نمایندگی از سوی افراد و گروههای مختلف نسبت به تدوین استانداردهای حسابداری مالی همت می‌ورزد؛ به‌طوری‌که اعضای این هیئت مرکب از نمایندگان سازمانها و واحدهای اقتصادی انتفاعی و غیرانتفاعی، حرفه حسابداری، صاحب‌نظران و نظریه‌پردازان حسابداری، دولت، تحلیلگران مالی و سایر افراد و گروههای علاقه‌مند است؛ و در نهایت, به‌رغم آنکه هیئت اصول حسابداری و کمیته رویه‌های حسابداری به لحاظ مالی به انجمن حسابداران رسمی ایالات متحد وابسته بودند، اما هیئت استانداردهای حسابداری مالی تحت حمایت مالی بنیاد حسابداری مالی قرار دارد.
اتحادیه اروپایی :
اتحادیه اروپایی در جهت دستیابی به هدف یکپارچگی اقتصادی،به یکنواخت کردن استانداردهای حسابداری در کشورهای عضونیزعلاقه نشان داده است.اعضای اتحادیه اروپایی در قبال اجرای این رهنمودها متعهد هستند،اگر چه نحوه اجرای آن منوط اتحادیه اروپایی کلاً به این نتیجه رسیده است که به کار گیری استانداردهای بین المللی در مقایسه با استانداردهای تدوین شده در کشور های عضو ،مرجح است.در حال حاضر کشورهای فرانسه وآلمان قوانینی را در مورد بکارگیری استانداردهای بین المللی حسابداری در تهیه صورتهای مالی تلفیقی شرکتهای داخلی وخارجی به تصویب رسانده اند.
سازمان توسعه و همکاری اقتصادی :
این سازمان نیز به یکنواخت کردن استانداردهای حسابداری علاقمند است و متشکل از ۲۴ کشور صنعتی نوعاً غربی می باشد.اگر چه کانون توجه این سازمان مسائل مالی و اقتصادی است اما اخیراً به اصول و روش های حسابداری نیز علاقه نشان داده است.
مبانی نظری حسابداری :
عامل دیگری که دستیابی به یکنواختی استانداردهای حسابداری را تسهیل می کند، به کارگیری مبانی نظری است. مبانی نظری تهیه شده در کشورهای مختلف و در سطح بین المللی در اغلب موارد مشابه و تنها تفاوت عمده آن ذکر گروه های استفاده کننده از گزارشات مالی است.
در چارچوب نظری FASB برهدف های سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان تاکید شده است در حالی که در مبانی نظری دیگر،گروههایی نظیر کارکنان، فروشندگان، و جامعه نیز لحاظ گردیده است. شباهت مبانی نظری تهیه شده در جوامع مختلف میتواند نقش مثبتی در دستیابی به یکنواختی استانداردهای حسابداری داشته باشد.
